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印花稅法律制度

一、印花稅的概念

印花稅，是對經(jīng)濟活動和經(jīng)濟交往中書立、領(lǐng)受、使用稅法規(guī)定應(yīng)稅憑證的單位和個人征收的一種行為稅。凡發(fā)生書立、領(lǐng)受、使用應(yīng)稅憑證行為的，都應(yīng)按照規(guī)定繳納印花稅。

印花稅具有覆蓋面廣、稅率低、納稅人自行完稅的特點。所謂納稅人自行完稅，是指納稅人在書立、領(lǐng)受、使用應(yīng)稅憑證、發(fā)生納稅義務(wù)的同時，先根據(jù)憑證所載計稅金額和應(yīng)適用的稅目稅率，自行計算其應(yīng)納稅額，再由納稅人自行購買印花稅票，并一次足額粘貼在應(yīng)稅憑證上，最后由納稅人按規(guī)定對已粘貼的印花稅票自行注銷或者劃銷。

1988年8月6日，國務(wù)院頒布并于同年10月1日起實施《中華人民共和國印花稅暫行條例》(以下簡稱《印花稅暫行條例》)，同年9月29日，財政部印發(fā)《印花稅暫行條例實施細則》，12月12日，國家稅務(wù)總局印發(fā)《關(guān)于印花稅若干具體問題的規(guī)定》，之后.財政部、國家稅務(wù)總局又陸續(xù)發(fā)布了一些有關(guān)印花稅的規(guī)定、辦法，如2006年11月27日財政部、國家稅務(wù)總局印發(fā)《關(guān)于印花稅若干政策的通知》，這些構(gòu)成了我國印花稅法律制度。

二、印花稅的納稅人和征稅范圍

(一)印花稅的納稅人

印花稅的納稅人，是指在中國境內(nèi)書立、領(lǐng)受、使用稅法所列舉憑證的單位和個人。這里所說的單位和個人，是指國內(nèi)各類企業(yè)、事業(yè)單位、國家機關(guān)、社會團體、部隊及中外合資經(jīng)營企業(yè)、中外合作經(jīng)營企業(yè)、外資企業(yè)、外國企業(yè)和其他經(jīng)濟組織及其在華機構(gòu)等單位和個人。如果一份合同或應(yīng)稅憑證由兩方或兩方以上當(dāng)事人共同簽訂，簽訂合同或應(yīng)稅憑證的各方都是納稅人，應(yīng)各就其所持合同或應(yīng)稅憑證的計稅金額履行納稅義務(wù)。

根據(jù)書立、領(lǐng)受、使用應(yīng)稅憑證的不同，納稅人可分為立合同人、立賬簿人、立據(jù)人、領(lǐng)受人和使用人等。

1.立合同人。立合同人是指合同的當(dāng)事人，即對憑證有直接權(quán)利義務(wù)關(guān)系的單位和個人，但不包括合同的擔(dān)保人、證人、鑒定人。所謂合同，是指根據(jù)《合同法》的規(guī)定訂立的各類合同，包括購銷、加工承攬、建筑工程、財產(chǎn)租賃、貨物運輸、倉儲保管、借款、財產(chǎn)保險以及具有合同性質(zhì)的憑證。

當(dāng)事人的代理人有代理納稅義務(wù)。

2.立賬簿人。立賬簿人是指開立并使用營業(yè)賬簿的單位和個人。如某企業(yè)因生產(chǎn)需要，設(shè)立了若干營業(yè)賬簿，該企業(yè)即為印花稅的納稅人。

3.立據(jù)人。立據(jù)人是指書立產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)的單位和個人。

4.領(lǐng)受人。領(lǐng)受人是指領(lǐng)取并持有權(quán)利、許可證照的單位和個人。如領(lǐng)取房屋產(chǎn)權(quán)證的單位和個人，即為印花稅的納稅人。

5.使用人。使用人是指在國外書立、領(lǐng)受，但在國內(nèi)使用應(yīng)稅憑證的單位和個人。

(二)印花稅的征稅范圍

印花稅的征稅范圍具體包括：

1.購銷、加工承攬、建設(shè)工程勘察設(shè)計、建筑安裝工程承包、財產(chǎn)租賃、貨物運輸、倉儲保管、借款、財產(chǎn)保險、技術(shù)合同或具有合同性質(zhì)的憑證。這里所說的具有合同性質(zhì)的憑證，是指具有合同效力的協(xié)議、契約、合約、單據(jù)、確認書及其他各種名稱的憑證。融資租賃合同屬于借款合同。

2.產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)。產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)是指單位和個人產(chǎn)權(quán)的買賣、繼承、贈與、交換、分割等所立的書據(jù)，包括財產(chǎn)所有權(quán)、版權(quán)、商標專用權(quán)、專利權(quán)、專有技術(shù)使用權(quán)等轉(zhuǎn)移時所書立的轉(zhuǎn)移書據(jù)。財產(chǎn)所有權(quán)轉(zhuǎn)移所立的書據(jù)，是指經(jīng)政府管理機關(guān)登記注冊的動產(chǎn)、不動產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移所立的書據(jù)，以及企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所立的書據(jù)。稅法規(guī)定，土地使用權(quán)出讓合同、土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓合同、商品房銷售合同按照產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)征收印花稅。①

3.營業(yè)賬簿。營業(yè)賬簿是指單位和個人從事生產(chǎn)經(jīng)營活動所設(shè)立的各種財務(wù)會計核算

① 自2008年9月19日起.對買賣、繼承、贈與所書立的A股、B股股權(quán)轉(zhuǎn)讓書據(jù)的出讓方按1‰的稅率征收證券(股票)交易印花稅，對受讓方不再征稅。從2008年11月1日起，對個人銷售或購買住房暫免征收印花稅。

賬簿。營業(yè)賬簿按其反映的內(nèi)容不同，可分為記載資金的賬簿和其他賬簿。記載資金的賬簿，是指反映生產(chǎn)經(jīng)營單位資本金額增減變化的賬簿;其他賬簿，是指除上述賬簿以外的有關(guān)其他生產(chǎn)經(jīng)營活動內(nèi)容的賬簿，包括日記賬簿和各種明細分類賬簿。

4.權(quán)利、許可證照。包括政府部門發(fā)給的房屋產(chǎn)權(quán)證、工商營業(yè)執(zhí)照、商標注冊證、專利證、土地使用證等。

5.經(jīng)財政部確定征稅的其他憑證。

需要說明的是，印花稅的征稅范圍，不僅限于在我國境內(nèi)書立、領(lǐng)受的憑證，還包括在境外書立、領(lǐng)受但在我國境內(nèi)使用、在我國境內(nèi)具有法律效力、受我國法律保護的憑證。

納稅人以電子形式簽訂的上述各類應(yīng)稅憑證，按規(guī)定征收印花稅。

三、印花稅的稅率

印花稅的稅率有兩種形式，即比例稅率和定額稅率。

(一)比例稅率

對載有金額的憑證，如各類合同、資金賬簿等，采用比例稅率。按照憑證所標明的確定的金額按比例計算應(yīng)納稅額，既能保證財政收入，又能體現(xiàn)合理負擔(dān)的原則。在印花稅的13個稅目中，各類合同以及具有合同性質(zhì)的憑證、產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)、營業(yè)賬簿中記載資金的賬簿，適用比例稅率。

1.借款合同，適用稅率為0.5‰;

2.購銷合同、建筑安裝工程承包合同、技術(shù)合同等.適用稅率為3‰。;

3.加工承攬合同、建設(shè)工程勘察設(shè)計合同、貨物運輸合同、產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)合同、記載資金數(shù)額的營業(yè)賬簿等，適用稅率為5‰。;

4.財產(chǎn)租賃合同、倉儲保管合同、財產(chǎn)保險合同等，適用稅率為1‰;

5.因股票買賣、繼承、贈與而書立“股權(quán)轉(zhuǎn)讓書據(jù)”(包括A股和B股)，適用稅率為1‰。此稅率系后增加的，《印花稅稅目稅率表》上沒有此稅率。

(二)定額稅率

四、印花稅的計稅依據(jù)和應(yīng)納稅額的計算

(一)印花稅的計稅依據(jù)

《印花稅暫行條例》按照應(yīng)稅憑證種類，對計稅依據(jù)分別規(guī)定如下：

1.合同或具有合同性質(zhì)的憑證，以憑證所載金額作為計稅依據(jù)。具體包括購銷合同中記載的購銷金額、加工承攬合同中的加工或承攬收入、建設(shè)工程勘察設(shè)計合同中的收取費用、建筑安裝工程合同中的承包金額、財產(chǎn)租賃合同中的租賃金額、貨物運輸合同中的運輸費用(運費收入)、倉儲保管費用、借款合同中的借款金額、保險合同中的保險費等。上述憑證以“金額”、“費用”作為計稅依據(jù)的，應(yīng)當(dāng)全額計稅，不得作任何扣除。

載有兩個或兩個以上應(yīng)適用不同稅目稅率經(jīng)濟事項的同一憑證，分別記載金額的，應(yīng)分別計算應(yīng)納稅額，相加后按合計稅額貼花：未分別記載金額的，按稅率高的計算貼花。

2.營業(yè)賬簿中記載資金的賬簿，以“實收資本”與“資本公積”兩項的合計金額為計稅依據(jù)。

3.不記載金額的房屋產(chǎn)權(quán)證、工商營業(yè)執(zhí)照、專利證等權(quán)利許可證照，以及日記賬簿和各種明細分類賬簿等輔助性賬簿，以憑證或賬簿的件數(shù)作為計稅依據(jù)。

4.納稅人有以下情形的，地方稅務(wù)機關(guān)可以核定納稅人印花稅計稅依據(jù)：

(1)未按規(guī)定建立印花稅應(yīng)稅憑證登記簿，或未如實登記和完整保存應(yīng)稅憑證的;

(2)拒不提供應(yīng)稅憑證或不如實提供應(yīng)稅憑證致使計稅依據(jù)明顯偏低的;

(3)采用按期匯總繳納辦法的，未按地方稅務(wù)機關(guān)規(guī)定的期限報送匯總繳納印花稅情況報告，經(jīng)地方稅務(wù)機關(guān)責(zé)令限期報告，逾期仍不報告的或者地方稅務(wù)機關(guān)在檢查中發(fā)現(xiàn)納稅人有未按規(guī)定匯總繳納印花稅情況的。

地方稅務(wù)機關(guān)核定征收印花稅的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)納稅人的實際生產(chǎn)經(jīng)營收入，參考納稅人各期印花稅情況及同行業(yè)合同簽訂情況，確定科學(xué)合理的數(shù)額或比例作為納稅人印花稅計稅依據(jù)。

(二)印花稅應(yīng)納稅額的計算

1.實行比例稅率的憑證，印花稅應(yīng)納稅額的計算公式為：

應(yīng)納稅額=應(yīng)稅憑證計稅金額×比例稅率

2.實行定額稅率的憑證，印花稅應(yīng)納稅額的計算公式為：

應(yīng)納稅額=應(yīng)稅憑證件數(shù)×定額稅率

3.營業(yè)賬簿中記載資金的賬簿，印花稅應(yīng)納稅額的計算公式為：

應(yīng)納稅額=(實收資本+資本公積)×5‰

其他賬簿按件貼花，每件5元。

五、印花稅納稅義務(wù)發(fā)生時間、納稅地點、納稅期限

(一)納稅義務(wù)發(fā)生時間

印花稅應(yīng)當(dāng)在書立或領(lǐng)受時貼花。具體是指在合同簽訂時、賬簿啟用時和證照領(lǐng)受時貼花。如果合同是在國外簽訂，并且不便在國外貼花的，應(yīng)在將合同帶入境時辦理貼花納稅手續(xù)。

(二)納稅地點

印花稅一般實行就地納稅。對于全國性商品物資訂貨會(包括展銷會、交易會等)上所簽訂合同應(yīng)納的印花稅，由納稅人回其所在地后及時辦理貼花完稅手續(xù);對地方主辦、不涉及省際關(guān)系的訂貨會、展銷會上所簽合同的印花稅，其納稅地點由各省、自治區(qū)、直轄市人民政府自行確定。

(三)納稅期限

印花稅的納稅方法較其他稅種不同，其特點是由納稅人根據(jù)稅法規(guī)定，自行計算應(yīng)納稅額，自行購買印花稅稅票，自行完成納稅義務(wù)。同時，對特殊情況采取特定的納稅貼花方法。稅法規(guī)定，印花稅完稅憑證應(yīng)在書立、領(lǐng)受時即行貼花完稅，不得延至憑證生效日期貼花。同一種類應(yīng)納印花稅憑證若需要頻繁貼花的，納稅人可向當(dāng)?shù)囟悇?wù)機關(guān)申請按期匯總繳納印花稅，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)核準發(fā)給許可證后，按稅務(wù)機關(guān)確定的限期(最長不超過1個月)匯總計算納稅。

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