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本文主要介紹2012年注冊(cè)資產(chǎn)評(píng)估師考試《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)》第七章 負(fù)債的知識(shí)點(diǎn)精講輔導(dǎo)，希望對(duì)您的復(fù)習(xí)有所幫助!!

第三節(jié)　債務(wù)重組的核算

一、債務(wù)重組概述

債務(wù)重組，是指在債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或者法院的裁定作出讓步的事項(xiàng)。

債務(wù)重組的方式主要包括以下四種：

1、以資產(chǎn)清償債務(wù)；

2、將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本；

3、修改其他債務(wù)條件，如減少債務(wù)本金、減少債務(wù)利息等，不包括上述1和2兩種方式；

4、以上三種方式的組合等。

二、債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理

（一）以現(xiàn)金清償債務(wù)

以現(xiàn)金清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與實(shí)際支付的現(xiàn)金之間的差額，確認(rèn)為債務(wù)重組利得,計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入；債權(quán)人應(yīng)將重組債權(quán)的賬面余額與收到的現(xiàn)金之間的差額，確認(rèn)為債務(wù)重組損失計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出。

債權(quán)人已對(duì)債權(quán)計(jì)提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先將該差額沖減減值準(zhǔn)備，減值準(zhǔn)備不足以沖減的部分，計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出；多計(jì)提的減值準(zhǔn)備，沖減"資產(chǎn)減值損失"。

（1）債務(wù)人的處理

借：應(yīng)付賬款（賬面余額）

貸：銀行存款（實(shí)際支付款項(xiàng)）

營(yíng)業(yè)外收入--債務(wù)重組利得

（2）債權(quán)人的賬務(wù)處理

①實(shí)際收到的現(xiàn)金金額小于重組債權(quán)賬面價(jià)值

借：銀行存款

壞賬準(zhǔn)備

營(yíng)業(yè)外支出--債務(wù)重組損失

貸：應(yīng)收賬款

②實(shí)際收到的現(xiàn)金金額大于重組債權(quán)的賬面價(jià)值

借：銀行存款

壞賬準(zhǔn)備

貸：應(yīng)收賬款

資產(chǎn)減值損失

【例7－13】20×7年1月1日，乙股份有限公司從甲股份有限公司購(gòu)買了一批庫(kù)存商品，收到的增殖稅專用發(fā)票上注明的商品價(jià)款和增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額合計(jì)為2 225 000元，8月2日，乙股份有限公司由于資金周轉(zhuǎn)暫時(shí)困難，無(wú)法償還債務(wù)。經(jīng)與甲股份有限公司協(xié)商，甲股份有限公司同意減免乙股份有限公司1 125 000元的債務(wù)，余額以銀行存款立即償還。假定不考慮整個(gè)過(guò)程發(fā)生的其他相關(guān)稅費(fèi)，并假定甲股份有限公司沒(méi)有對(duì)該項(xiàng)應(yīng)收款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。

『正確答案』

乙股份有限公司的賬務(wù)處理如下：

借：應(yīng)付賬款--甲股份有限公司 2 225 000

貸：銀行存款 　1 100 000

營(yíng)業(yè)外收入--債務(wù)重組利得 1 125 000

甲股份有限公司的賬務(wù)處理如下：

借：銀行存款 　1 100 000

營(yíng)業(yè)外支出--債務(wù)重組損失 1 125 000

貸：應(yīng)收賬款--乙股份有限公司 2 225 000

接上，如果甲公司已計(jì)提壞賬準(zhǔn)備125 000元

借：銀行存款 　1 100 000

壞賬準(zhǔn)備 125 000

營(yíng)業(yè)外支出--債務(wù)重組損失 1 000 000

貸：應(yīng)收賬款--乙股份有限公司 2 225 000

接上，如果甲公司已計(jì)提壞賬準(zhǔn)備1 225 000元

借：銀行存款 　1 100 000

壞賬準(zhǔn)備 　1 225 000

貸：應(yīng)收賬款--乙股份有限公司 2 225 000

資產(chǎn)減值損失 100 000

提示：債務(wù)重組中，以貨幣資金償債的處理為核心進(jìn)行掌握，其他償債方式，均可以轉(zhuǎn)化為以現(xiàn)金償債方式。前提條件，引入輔助現(xiàn)金流的概念。

（1）以非現(xiàn)金資產(chǎn)償債，債務(wù)人按公允價(jià)值變賣資產(chǎn)，以獲得的現(xiàn)金清償債務(wù)；

（2）債轉(zhuǎn)股，債務(wù)人發(fā)行股票（公允價(jià)值），以發(fā)行股票獲得的現(xiàn)金清償債務(wù)；

（3）修改債務(wù)條件，也就是"拆東墻補(bǔ)西墻""借新債還舊債"。債務(wù)人以"公允價(jià)值"借入現(xiàn)金，用現(xiàn)金清償債務(wù)。

（二）以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)

以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值之間的差額，確認(rèn)為債務(wù)重組利得計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入。轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額，應(yīng)當(dāng)分別下列情況進(jìn)行處理：

（1）轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)為存貨的，應(yīng)當(dāng)作為銷售處理，按照其公允價(jià)值確認(rèn)收入，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的成本。

（2）轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等的，其公允價(jià)值與賬面價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)之間的差額，計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入或營(yíng)業(yè)外支出。

（3）轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)為長(zhǎng)期股權(quán)投資或交易性金融資產(chǎn)的，其公允價(jià)值與賬面價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)之間的差額，計(jì)入投資收益。

以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)對(duì)受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)按其公允價(jià)值入賬，重組債權(quán)的賬面余額與受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)之間的差額，比照上述第（一）種重組方式處理。

1、債務(wù)人的會(huì)計(jì)處理

債務(wù)人應(yīng)按應(yīng)付債務(wù)的賬面余額，借記"應(yīng)付賬款"等科目，按用于清償債務(wù)的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值，貸記"交易性金融資產(chǎn)"、"其他業(yè)務(wù)收入"、"主營(yíng)業(yè)務(wù)收入"、"固定資產(chǎn)清理"、"無(wú)形資產(chǎn)"、"長(zhǎng)期股權(quán)投資"等科目，按應(yīng)交的增值稅額，貸記"應(yīng)交稅費(fèi)--應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）"科目，按其差額，貸記"營(yíng)業(yè)外收入--債務(wù)重組利得"科目。

債務(wù)人結(jié)轉(zhuǎn)用于清償債務(wù)的非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價(jià)值、支付應(yīng)付的相關(guān)稅費(fèi)的賬務(wù)處理參見(jiàn)有關(guān)章節(jié)。

2、債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理

債權(quán)人應(yīng)按接受的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值，借記"原材料"、"庫(kù)存商品"、"固定資產(chǎn)"、"無(wú)形資產(chǎn)"、"交易性金融資產(chǎn)"、"長(zhǎng)期股權(quán)投資"等科目，按可抵扣的增值稅額，借記"應(yīng)交稅費(fèi)--應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）"科目，按重組債權(quán)日，提的壞賬準(zhǔn)備，借記"壞賬準(zhǔn)備"科目，按重組債權(quán)的賬面余額，貸記"應(yīng)收賬款"等科目，按應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，貸記"銀行存款"、"應(yīng)交稅費(fèi)"等科目。按其差額，借記"營(yíng)業(yè)外支出"科目或貸記"資產(chǎn)減值損失"科目。

【例題】華強(qiáng)公司欠三星公司購(gòu)貨款800 000元。經(jīng)協(xié)商，華強(qiáng)公司以其產(chǎn)品償還債務(wù)，該產(chǎn)品的公允價(jià)值（即計(jì)稅價(jià)格）為600 000元，實(shí)際成本為400 000元，未計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。兩公司均為一般納稅企業(yè)，增值稅稅率為17%。三星公司對(duì)應(yīng)收華強(qiáng)公司貨款未計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，接受華強(qiáng)公司以產(chǎn)品償還債務(wù)時(shí)，將該產(chǎn)品作為商品入庫(kù)。不考慮其他相關(guān)稅費(fèi)，根據(jù)上述資料，華強(qiáng)公司應(yīng)作如下賬務(wù)處理：

以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)轉(zhuǎn)換為以現(xiàn)金清償債務(wù)的過(guò)程：

假定雙方是約定華強(qiáng)公司先出售存貨，然后獲得的出售款702000元必須用來(lái)償還所欠三星公司的債務(wù)，則

①借：銀行存款 702 000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 600 000

應(yīng)交稅費(fèi)--應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）　102 000

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 400 000

貸：庫(kù)存商品 400 000

②借：應(yīng)付賬款--三星公司 800 000

貸：銀行存款 702 000

營(yíng)業(yè)外收入--債務(wù)重組利得 　98 000

合并上面的分錄，并抵銷掉借貸方的銀行存款，就得出以下的分錄：

借：應(yīng)付賬款--三星公司 　800 000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 600 000

應(yīng)交稅費(fèi)--應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）　102 000

營(yíng)業(yè)外收入--債務(wù)重組利得 98 000

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 　400 000

貸：庫(kù)存商品 400 000

同樣，按照上面的思路，假定雙方是約定華強(qiáng)公司先以銀行存款702 000元償還債務(wù)，然后三星公司必須用該筆款項(xiàng)購(gòu)入華強(qiáng)公司指定的存貨，則三星公司應(yīng)作如下賬務(wù)處理：

①借：銀行存款 702 000

營(yíng)業(yè)外支出--債務(wù)重組損失　98 000

貸：應(yīng)收賬款--華強(qiáng)公司 800 000

②借：庫(kù)存商品 　600 000

應(yīng)交稅費(fèi)--應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）102 000

貸：銀行存款 702 000

合并上面的分錄，并抵銷掉借貸方的銀行存款，就得出以下的分錄：

借：庫(kù)存商品 600 000

應(yīng)交稅費(fèi)--應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）　102 000

營(yíng)業(yè)外支出--債務(wù)重組損失 　98 000

貸：應(yīng)收賬款--華強(qiáng)公司 800 000

【例題】華誠(chéng)公司于2007年3月1日從長(zhǎng)青公司購(gòu)入一批材料，貨款400 000元，至2007年4月30日尚未支付貨款。經(jīng)與長(zhǎng)青公司協(xié)商，長(zhǎng)青公司同意華誠(chéng)公司以一臺(tái)設(shè)備償還債務(wù)。該項(xiàng)設(shè)備的賬面原價(jià)為400000元，已提折舊80000元，計(jì)提的減值準(zhǔn)備為5000元，公允價(jià)值為325000元。長(zhǎng)青公司對(duì)該項(xiàng)應(yīng)收華誠(chéng)公司賬款提取壞賬準(zhǔn)備20000元。不考慮其他相關(guān)稅費(fèi)，根據(jù)上述資料，華誠(chéng)公司應(yīng)作如下賬務(wù)處理：

借：固定資產(chǎn)清理 　315 000

累計(jì)折舊 80 000

固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 5 000

（責(zé)任編輯：中大編輯）