TOPIC B-3　高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念

3.1企業(yè)間股權(quán)投資與企業(yè)合并

3.1.1 企業(yè)的分類(lèi)

作為商業(yè)主體，企業(yè)可以分為三種類(lèi)型：
·獨(dú)資企業(yè)是指一個(gè)所有者的獨(dú)立的組織，通常所有者也就是管理者，所有者對(duì)該組織承擔(dān)無(wú)限責(zé)任。從會(huì)計(jì)角度來(lái)看，每一個(gè)獨(dú)資企業(yè)都是一個(gè)獨(dú)立主體，它應(yīng)該與業(yè)主個(gè)人分離開(kāi)來(lái)。
·合伙企業(yè)是指兩個(gè)或兩個(gè)以上的人構(gòu)成共同所有者的一種特殊的組織形式，所有者對(duì)該組織承擔(dān)無(wú)限責(zé)任。從會(huì)計(jì)角度來(lái)看，每一個(gè)合伙企業(yè)都是一個(gè)獨(dú)立主體，它應(yīng)該與合伙人個(gè)人分離開(kāi)來(lái)。
·公司是依照當(dāng)?shù)胤蓜?chuàng)辦的組織，所有者對(duì)該組織承擔(dān)有限責(zé)任。如果公司的所有權(quán)股份公開(kāi)出售給公眾，那么這是上市公司，公司的所有者稱為股東。如果公司的所有權(quán)股份沒(méi)有公開(kāi)出售，那么這是私人公司。
按投資關(guān)系是否能形成控制（統(tǒng)馭一個(gè)企業(yè)財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策，并借此從該企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中獲取利益的權(quán)力）還是重大影響（參與財(cái)務(wù)政策和經(jīng)營(yíng)政策的決定權(quán)力，但不具控制權(quán)）來(lái)分的話，公司可以分為：

·母公司——擁有和控制一個(gè)或幾個(gè)公司的企業(yè)；
·子公司——被另一個(gè)企業(yè)（母公司）所控制的企業(yè)；
·合營(yíng)企業(yè)_雙方或雙方以上實(shí)施共同控制（對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)所共有的控制）的企業(yè)，一般分為三類(lèi)：共同控制經(jīng)營(yíng)、共同控制資產(chǎn)和共同控制實(shí)體。
·聯(lián)營(yíng)企業(yè)——投資者對(duì)其有重大影響，但既不是投資者的子公司，也不是合營(yíng)企業(yè)的企業(yè)。

3.1.2企業(yè)重組

·兼并收購(gòu)。兼并和收購(gòu)統(tǒng)稱并購(gòu)。兼并通常指一家企業(yè)以現(xiàn)金、證券或其他形式（如承擔(dān)債務(wù)）購(gòu)買(mǎi)取得其他企業(yè)的產(chǎn)權(quán)，使其他企業(yè)喪失法人資格或改變法人實(shí)體，并取得對(duì)這些企業(yè)決策控制權(quán)的經(jīng)濟(jì)行為。收購(gòu)是指企業(yè)用現(xiàn)金、債券或股票購(gòu)買(mǎi)另一家企業(yè)的部分資產(chǎn)或股權(quán)以獲得該企業(yè)的控制權(quán)。收購(gòu)和兼并的相同點(diǎn)是試圖獲得控制權(quán)，以企業(yè)產(chǎn)權(quán)為交易對(duì)象。收購(gòu)和兼并的區(qū)別在于兼并中被合并企業(yè)作為法人實(shí)體不再存在，而收購(gòu)中，被收購(gòu)企業(yè)仍是法人實(shí)體。在兼并后，兼并企業(yè)成為被兼并企業(yè)新的所有者和債權(quán)債務(wù)的承擔(dān)者，在收購(gòu)中，被收購(gòu)企業(yè)以收購(gòu)出資的股本為限承擔(dān)被收購(gòu)企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)。

并購(gòu)的類(lèi)型：如果按照并購(gòu)雙方產(chǎn)品與產(chǎn)業(yè)的聯(lián)系劃分，并購(gòu)可以分為橫向并購(gòu)、縱向并購(gòu)和混合并購(gòu)；如果按并購(gòu)的實(shí)現(xiàn)方式分，并購(gòu)可以分為承擔(dān)債務(wù)式并購(gòu)、現(xiàn)金購(gòu)買(mǎi)式并購(gòu)和股份交易式并購(gòu)；如果按涉及被并購(gòu)企業(yè)的范圍來(lái)分，并購(gòu)可以分為整體并購(gòu)和部分并購(gòu)；如果按企業(yè)并購(gòu)雙方是否友好協(xié)商劃分，并購(gòu)可以分為善意并購(gòu)和敵意并購(gòu)；如果按并購(gòu)交易是否通過(guò)證券交易所劃分，并購(gòu)可以劃分為要約并購(gòu)和協(xié)議并購(gòu)。并購(gòu)的原因可能是謀求管理層協(xié)同效應(yīng)，經(jīng)營(yíng)協(xié)同效應(yīng)，財(cái)務(wù)協(xié)同效應(yīng)，實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略重組，多元化經(jīng)營(yíng)，獲得特殊資產(chǎn)或降低代理成本，等等。還有杠桿收購(gòu)、管理層收購(gòu)，前者采用債券籌資的方式并購(gòu)企業(yè)，后者是企業(yè)管理層并購(gòu)企業(yè)（或母公司剝離子公司給管理層）。在美國(guó)，兼并行為受美國(guó)政券交易委員會(huì)的規(guī)范，這一授權(quán)來(lái)自國(guó)會(huì)在1976年通過(guò)的《威廉姆斯法案》，具體來(lái)說(shuō)，證券交易委員會(huì)對(duì)潛在收購(gòu)者向目標(biāo)公司收購(gòu)股票的收購(gòu)要約具有權(quán)威。例如，在要約有效期內(nèi)一個(gè)潛在的股票收購(gòu)者不能在市場(chǎng)上買(mǎi)進(jìn)該公司的股票，這個(gè)有效期為20個(gè)營(yíng)業(yè)日。在這期間，收購(gòu)者必須一直公開(kāi)它的報(bào)價(jià)，并允許持股人在自愿的情況下接受報(bào)價(jià)撤回他們的股份，同時(shí)，如果發(fā)盤(pán)收購(gòu)的股份低于公司發(fā)行股份的100%的話，收購(gòu)者必須按收購(gòu)比例接受該公司股東要求清償?shù)娜抗煞荨?BR>·剝離和分立。剝離指公司將現(xiàn)有的部分子公司、部門(mén)、產(chǎn)品生產(chǎn)線、固定資產(chǎn)等出售給其他公司，并獲得現(xiàn)金或有價(jià)證券作為回報(bào)。按照是否符合公司的意愿，剝離可以分為自愿剝離、非自愿剝離和強(qiáng)迫剝離；按照剝離中所出售的資產(chǎn)的形式分為出售資產(chǎn)、出售生產(chǎn)線、出售子公司、分立和清算；按交易方身份不同劃分為出售給非關(guān)聯(lián)方，管理層收購(gòu)和職工收購(gòu)。分立指將母公司在子公司中所擁有的股份按比例分配給母公司的股東，形成與母公司股東相同的新公司，從而在法律和組織上把子公司從母公司中分立出去。按照分立公司是否存續(xù)，分立可以分為派生分立和新設(shè)分立；按股東對(duì)公司的所有權(quán)結(jié)構(gòu)變化形式劃分，分立包括并股和拆股。剝離和分立主要是企業(yè)為了適應(yīng)經(jīng)營(yíng)環(huán)境的變化，調(diào)整經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略，提高管理效率，謀求管理激勵(lì)，提高資源的利用效率，彌補(bǔ)并購(gòu)決策失誤或成為并購(gòu)決策的一部分和獲取稅收或管制方面的收益.

3.1.3 企業(yè)間股權(quán)投資

企業(yè)問(wèn)股權(quán)投資在資產(chǎn)負(fù)債表上一般體現(xiàn)為長(zhǎng)期股權(quán)投資，該投資持有時(shí)間一般超過(guò)一年，并且是不能或不準(zhǔn)備隨時(shí)變現(xiàn)的投資，其主要目的在于影響和控制被投資企業(yè)，謀求長(zhǎng)期利益。
如果企業(yè)的投資無(wú)法對(duì)所投資企業(yè)有顯著影響，屬于被動(dòng)投資者的話，該股權(quán)投資的會(huì)計(jì)處理一般就采用成本法。根據(jù)這種方法，投資者對(duì)被投資者的投資以成本入賬，投資者確認(rèn)的收益僅限于所收到的被投資者自投資日以后所產(chǎn)生的累積凈利潤(rùn)的分配額，收到的分配額如果超過(guò)上述的利潤(rùn)分配額，那么就作為投資的收回，沖減投資成本。
如果企業(yè)的投資能夠發(fā)揮重要影響，那么該股權(quán)投資的會(huì)計(jì)處理一般采用權(quán)益法。根據(jù)該方法，投資最初以成本入賬，投資日以后，通過(guò)增加或減少投資的賬面價(jià)值來(lái)確認(rèn)投資者在被投資者損益中應(yīng)占的份額。收到被投資者分配的利潤(rùn)，則沖減其投資的賬面價(jià)值。

3.1.4 企業(yè)合并

合并財(cái)務(wù)報(bào)表，就是把多個(gè)有關(guān)聯(lián)的企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況以及盈利狀況合并，且視為一個(gè)統(tǒng)一主體。合并財(cái)務(wù)報(bào)表的目的是讓投資者了解各個(gè)分離的財(cái)務(wù)報(bào)表后，能從一個(gè)整體的角度總覽集團(tuán)的運(yùn)營(yíng)情況：

合并報(bào)表最重要的是抵消內(nèi)部“交易”，因此，抵消分錄需要特別關(guān)注。


在企業(yè)合并時(shí)，常見(jiàn)的方法有購(gòu)買(mǎi)法和權(quán)益結(jié)合法，因?yàn)檫@兩種方法有著本質(zhì)的不同，因此，財(cái)務(wù)報(bào)表中會(huì)反映合并的實(shí)質(zhì)，隨著不同的情況使用不同的會(huì)計(jì)方法。
購(gòu)買(mǎi)指通過(guò)轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)、承擔(dān)負(fù)債或發(fā)行股票等方式，由一個(gè)企業(yè)（購(gòu)買(mǎi)企業(yè)）獲得對(duì)另一個(gè)企業(yè)（被購(gòu)企業(yè)）的凈資產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)活動(dòng)控制權(quán)的企業(yè)合并。權(quán)益結(jié)合指參與合并的企業(yè)的股東聯(lián)合控制它們的全部或?qū)嶋H上是全部的凈資產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，以便繼續(xù)對(duì)合并后實(shí)體分享利益和分擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的企業(yè)合并，而且參與合并的哪一方都不能認(rèn)定為購(gòu)買(mǎi)者。
如果企業(yè)使用購(gòu)買(mǎi)法，那么購(gòu)買(mǎi)企業(yè)自購(gòu)買(mǎi)日起，將被購(gòu)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成果并入收益表，在資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)確認(rèn)被購(gòu)企業(yè)的可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債以及因購(gòu)買(mǎi)而形成的商譽(yù)或負(fù)商譽(yù)。購(gòu)買(mǎi)成本應(yīng)按成本核算，該成本即支付的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價(jià)物的金額或者交易發(fā)生日購(gòu)買(mǎi)企業(yè)為取得其他企業(yè)凈資產(chǎn)的控制權(quán)而放棄的其他購(gòu)買(mǎi)對(duì)價(jià)的公允價(jià)值，加上可直接歸入購(gòu)買(mǎi)成本的費(fèi)用。當(dāng)交易發(fā)生時(shí)，購(gòu)買(mǎi)成本超過(guò)購(gòu)買(mǎi)企業(yè)在所取得的可辨認(rèn)的資產(chǎn)和負(fù)債的公允價(jià)值中的股權(quán)份額的部分（也就是說(shuō)，所購(gòu)買(mǎi)拿業(yè)股份的公允價(jià)值），那么，該差額就作為商譽(yù)并確認(rèn)為二項(xiàng)資產(chǎn)。在資產(chǎn)負(fù)債表中確認(rèn)的商譽(yù)應(yīng)按成本減去任何累計(jì)攤銷(xiāo)和任何累計(jì)減值損失之后的金額列示。
如果購(gòu)買(mǎi)成本低于購(gòu)買(mǎi)企業(yè)在所取得的可辨認(rèn)的資產(chǎn)和負(fù)債的公允價(jià)值中的股權(quán)份額的部分（也就是說(shuō)，所購(gòu)買(mǎi)企業(yè)股份的公允價(jià)值），那么，該差額就作為負(fù)商譽(yù)在資產(chǎn)負(fù)債表中作為資產(chǎn)的減項(xiàng)。對(duì)負(fù)商譽(yù)的會(huì)計(jì)處理相對(duì)于商譽(yù)的會(huì)計(jì)處理比較復(fù)雜，這里就不討論了。因此，總的來(lái)說(shuō)，用購(gòu)買(mǎi)法核算購(gòu)買(mǎi)企業(yè)的原則類(lèi)似于核算購(gòu)買(mǎi)其他資產(chǎn)的原則，因?yàn)橘?gòu)買(mǎi)企業(yè)涉及的是為換取對(duì)另一個(gè)企業(yè)凈資產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)的控制權(quán)而轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)，承擔(dān)負(fù)債或發(fā)行資本的交易，購(gòu)買(mǎi)法以成本作為記錄購(gòu)買(mǎi)的基礎(chǔ)，而成本的確定取決于購(gòu)買(mǎi)交易。
權(quán)益結(jié)合的實(shí)質(zhì)在于不發(fā)生企業(yè)購(gòu)買(mǎi)交易，并且繼續(xù)分擔(dān)和分享企業(yè)合并之前就存在的風(fēng)險(xiǎn)和利益，采用權(quán)益結(jié)合法對(duì)此所作的確認(rèn)，使結(jié)合后的企業(yè)的會(huì)計(jì)處理，好似各個(gè)企業(yè)仍像過(guò)去一樣繼續(xù)經(jīng)營(yíng)，盡管企業(yè)現(xiàn)在已被共同擁有和管理，因此，在匯總個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)只要作很小的變動(dòng)。既然權(quán)益結(jié)合形成單一的合并實(shí)體，那么該實(shí)體應(yīng)采用統(tǒng)一的會(huì)計(jì)政策，因此，合并實(shí)體應(yīng)按其現(xiàn)存的賬面金額確認(rèn)參與合并企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債和權(quán)益，只是為了統(tǒng)一參與合并企業(yè)的會(huì)計(jì)政策并使這些政策貫穿于報(bào)表所列報(bào)的所有期間，才有可能作些調(diào)整。因此，不能確認(rèn)新的商譽(yù)或負(fù)商譽(yù)。類(lèi)似地，參與合并企業(yè)之間的所有交易的影響，無(wú)論發(fā)生在權(quán)益結(jié)合之前還是之后，都應(yīng)在編制合并實(shí)體的財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)消除。此外，與權(quán)益結(jié)合有關(guān)的支出，都應(yīng)在其發(fā)生的當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用。

3.1.4.1對(duì)子公司的合并

合并方法采用購(gòu)買(mǎi)法。
合并范圍包括母公司控制的全部企業(yè)，如果母公司直接或通過(guò)子公司間接擁有半數(shù)以上的表決權(quán)，即視為控制。在特殊情況下，能夠清楚地表明這種所有權(quán)并不形成控制，母公司即使擁有一個(gè)企業(yè)半數(shù)或不足半數(shù)的表決權(quán)，但同時(shí)具備以下條件之一時(shí)，也存在控制：

·通過(guò)與其他投資者的協(xié)議，擁有半數(shù)以上的表決權(quán)；
·根據(jù)章程或協(xié)議，有權(quán)統(tǒng)馭企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策；
·有權(quán)任免董事會(huì)或類(lèi)似權(quán)利機(jī)構(gòu)的多數(shù)成員；
·在董事會(huì)或類(lèi)似權(quán)力機(jī)構(gòu)的會(huì)議上有權(quán)投多數(shù)票。
而在以下情況下，子公司不應(yīng)該包括在合并范圍內(nèi)：
·購(gòu)入和擁有子公司只是隨后在近期內(nèi)出售，因此控制是暫時(shí)的；
·子公司在嚴(yán)格的長(zhǎng)期性限制條件下經(jīng)營(yíng)，從而大大削弱其向母公司轉(zhuǎn)移資金的能力。
在合并報(bào)表時(shí)，母公司對(duì)子公司權(quán)益性資本項(xiàng)目的數(shù)額與子公司所有者權(quán)益中母公司所持份額相互要抵消；母公司與子公司、子公司相互之間的債權(quán)債務(wù)投資等項(xiàng)目相互抵消；母公司與子公司、子公司之間相互發(fā)生的內(nèi)部銷(xiāo)售收入要抵消；母公司與子公司、子公司之間相互發(fā)生的固定資產(chǎn)交易產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售利潤(rùn)要抵消。
在合并資產(chǎn)負(fù)債中，少數(shù)股權(quán)應(yīng)在負(fù)債和母公司股東權(quán)益之外單獨(dú)列示，集團(tuán)收益中屬于少數(shù)股權(quán)的，也應(yīng)單獨(dú)列示。

3.1.4.2 對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)的合并

在合并報(bào)表中，對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)的投資一般情況下要求使用權(quán)益法核算，報(bào)表合并程序類(lèi)似于并購(gòu)子公司的合并程序。

3.1.4.3　對(duì)合營(yíng)企業(yè)的合并

“共同控制經(jīng)營(yíng)”的合營(yíng)企業(yè)常常不用設(shè)立一個(gè)公司、合伙企業(yè)或者其他實(shí)體等獨(dú)立于合營(yíng)者本身的財(cái)務(wù)構(gòu)架，而是涉及使用合營(yíng)者的資產(chǎn)或其他資源，合營(yíng)者使用自己的不動(dòng)產(chǎn)、廠房和設(shè)備，備有自己的存貨，也發(fā)生自己的費(fèi)用和負(fù)債，并自行籌資以反映自己的業(yè)務(wù)。共同控制經(jīng)營(yíng)的一個(gè)例子是兩個(gè)或更多的合營(yíng)者將其經(jīng)營(yíng)、資源和專(zhuān)長(zhǎng)相結(jié)合共同制造推銷(xiāo)和出售某一個(gè)特定產(chǎn)品。對(duì)于“共同控制經(jīng)營(yíng)”的合營(yíng)企業(yè)中的權(quán)益，合營(yíng)者應(yīng)在其單獨(dú)財(cái)務(wù)報(bào)表及其合并財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)以下各項(xiàng)：（1）其所控制的資產(chǎn)或所發(fā)生的負(fù)債，（2）其所發(fā)生的費(fèi)用以及在合營(yíng)銷(xiāo)售商品或勞務(wù)所得收益中所占的份額。因?yàn)樯鲜鲑Y產(chǎn)、負(fù)債、收益和費(fèi)用已經(jīng)在合營(yíng)者的單獨(dú)財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)，因而亦在其合并報(bào)表中得到確認(rèn)，合營(yíng)者在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)不需要對(duì)這些項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整或采用其他合并程序。合營(yíng)本身可以沒(méi)有單獨(dú)的會(huì)計(jì)記錄，也可以不編制財(cái)務(wù)報(bào)表。
“共同控制資產(chǎn)”的合營(yíng)企業(yè)常常不用設(shè)立一個(gè)公司、合伙企業(yè)或者其他實(shí)體等獨(dú)立于合營(yíng)者本身的財(cái)務(wù)構(gòu)架，每個(gè)合營(yíng)者通過(guò)自己在共同控制資產(chǎn)中所占的份額來(lái)控制其在未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益中享有的份額，這些資產(chǎn)是為合營(yíng)而提供或購(gòu)置的，并用于合營(yíng)者獲利，每一合營(yíng)者將分享資產(chǎn)的產(chǎn)出，并負(fù)擔(dān)所發(fā)生費(fèi)用的議定金額。對(duì)于“共同控制資產(chǎn)”的合營(yíng)企業(yè)，合營(yíng)者應(yīng)當(dāng)在其單獨(dú)財(cái)務(wù)報(bào)表及其合并報(bào)表中確認(rèn)以下項(xiàng)目：
·在共同控制資產(chǎn)中的份額，這些資產(chǎn)按性質(zhì)分類(lèi)；
·已經(jīng)發(fā)生的任何負(fù)債；
·與合營(yíng)有關(guān)的、與其他合營(yíng)者共同發(fā)生的負(fù)債的數(shù)額；
·從銷(xiāo)售或使用合營(yíng)產(chǎn)出份額中所得的收入及合營(yíng)費(fèi)用的份額；
·已經(jīng)發(fā)生的與合營(yíng)中的權(quán)益有關(guān)的費(fèi)用。
因?yàn)樯鲜鲑Y產(chǎn)、負(fù)債、收益和費(fèi)用已經(jīng)在合營(yíng)者的單獨(dú)財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)，因而亦在其合并報(bào)表中得到確認(rèn)，合營(yíng)者在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)不需要對(duì)這些項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整或采用其他合并程序。合營(yíng)可以不編制財(cái)務(wù)報(bào)表。
“共同控制實(shí)體”是一種涉及設(shè)立公司、合伙企業(yè)或其他實(shí)體的合營(yíng)，其中每個(gè)合營(yíng)者都擁有一份權(quán)益?！肮餐刂茖?shí)體”的常見(jiàn)例子是兩個(gè)企業(yè)為在某個(gè)特定行業(yè)中合并其業(yè)務(wù)，將相關(guān)資產(chǎn)和負(fù)債轉(zhuǎn)入某一“共同控制實(shí)體”。對(duì)“共同控制實(shí)體”的合營(yíng)企業(yè)的合并選擇的基準(zhǔn)處理方法是比例合并，合營(yíng)者應(yīng)在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中采用比例合并的兩種報(bào)告格式之一來(lái)反映其在“共同控制實(shí)體”中的權(quán)益。
報(bào)告的格式可以采用將其在“共同控制實(shí)體”的各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債、收益和費(fèi)用中所占份額，與其合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的類(lèi)似項(xiàng)目逐行合并，也可以采用將其在“共同控制實(shí)體”的各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債、收入和費(fèi)用中所占份額在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中單列一項(xiàng)。無(wú)論形式如何，采用比例合并，意味著合營(yíng)者的合并資產(chǎn)負(fù)債表中包括其共同控制的資產(chǎn)份額和共同承擔(dān)的負(fù)債份額；合營(yíng)者的合并利潤(rùn)表中包括其在“共同控制實(shí)體’’的收益和費(fèi)用中所占的份額。對(duì)這類(lèi)合營(yíng)企業(yè)的合并選擇的處理方法也允許采用權(quán)益法合并。如果合營(yíng)者對(duì)“共同控制實(shí)體”不再擁有共同控制權(quán)，或?qū)ζ洳辉倬哂兄卮笥绊?，那么，?quán)益法也被終止使用。

3.2外幣業(yè)務(wù)
外幣業(yè)務(wù)是指企業(yè)以記賬本位幣以外的其他貨幣進(jìn)行款項(xiàng)往來(lái)，往來(lái)結(jié)算和計(jì)價(jià)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。具體包括：
·企業(yè)購(gòu)買(mǎi)或銷(xiāo)售以外幣計(jì)價(jià)的商品或勞務(wù)；
·企業(yè)借人或出借外幣資金；
· 企業(yè)取得或處理外幣計(jì)價(jià)的資產(chǎn)，承擔(dān)或清償以外幣計(jì)價(jià)的債務(wù)。
外幣業(yè)務(wù)的核算內(nèi)容主要體現(xiàn)在外幣業(yè)務(wù)核算（集中體現(xiàn)于期末匯兌損益的核算上）和外幣會(huì)計(jì)報(bào)表折算兩大部分。

3.2.1 外幣業(yè)務(wù)核算

外幣業(yè)務(wù)以報(bào)告貨幣初次確認(rèn)入賬時(shí)，對(duì)外幣金額應(yīng)按交易發(fā)生日?qǐng)?bào)告貨幣和外幣之間的匯率進(jìn)行折算。在以后的資產(chǎn)負(fù)債表日，外幣貨幣性項(xiàng)目應(yīng)按期末匯率報(bào)告，以歷史成本計(jì)價(jià)的外幣非貨幣性項(xiàng)目應(yīng)按交易發(fā)生日的匯率報(bào)告；以公允價(jià)值計(jì)價(jià)的外幣非貨幣性項(xiàng)目應(yīng)按確定價(jià)值時(shí)的匯率報(bào)告。這里，期末匯率指資產(chǎn)負(fù)債表日的即期匯率；貨幣性項(xiàng)目指企業(yè)持有的貨幣和將以固定或可確定金額的貨幣收取的資產(chǎn)或償還的負(fù)債。
匯兌差額指以報(bào)告貨幣報(bào)告同樣數(shù)量單位的外幣時(shí)，應(yīng)使用不同的匯率而產(chǎn)生的差額。由于計(jì)算貨幣性項(xiàng)目或報(bào)告貨幣性項(xiàng)目時(shí)采用不同于當(dāng)期初次記錄時(shí)或前期財(cái)務(wù)報(bào)表中所用的匯率而產(chǎn)生的匯兌差額，應(yīng)在其形成的當(dāng)期確認(rèn)為收益或費(fèi)用。對(duì)于來(lái)自國(guó)外實(shí)體的投資凈額，（報(bào)告企業(yè)在國(guó)外實(shí)體凈資產(chǎn)中所享有的份額）中一部分貨幣性項(xiàng)目或者進(jìn)行套期的外幣負(fù)債所形成的匯兌差額，在處置該投資凈額時(shí)，應(yīng)在企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表中作為權(quán)益項(xiàng)目反映，直到該投資凈額進(jìn)行處置時(shí)，才確認(rèn)為收益或費(fèi)用。

3.2.2外幣會(huì)計(jì)報(bào)表折算

構(gòu)成報(bào)告企業(yè)整體組成部分的國(guó)外經(jīng)營(yíng)的財(cái)務(wù)報(bào)表應(yīng)按外幣業(yè)務(wù)核算的標(biāo)準(zhǔn)和程序進(jìn)行，如同將國(guó)外經(jīng)營(yíng)的交易視為報(bào)告企業(yè)本身的交易一樣。因此，不動(dòng)產(chǎn)、廠房和設(shè)備的成本和折舊按該資產(chǎn)購(gòu)置時(shí)的匯率折算，如果該資產(chǎn)是以公允價(jià)值入賬的，也可以使用估價(jià)日的匯率折算。存貨的成本按該成本形成時(shí)的匯率折算。資產(chǎn)的可收回金額或可變現(xiàn)價(jià)值按可收回金額和可變現(xiàn)凈值確定時(shí)的匯率折算（通常是期末利率）。在實(shí)際中為了便于核算，會(huì)計(jì)處理通常會(huì)采用近似于業(yè)務(wù)發(fā)生日實(shí)際匯率的匯率。
如果報(bào)告企業(yè)為了將國(guó)外實(shí)體的財(cái)務(wù)報(bào)表并入其本身的財(cái)務(wù)報(bào)表而對(duì)國(guó)外實(shí)體的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行折算時(shí)，應(yīng)當(dāng)采用如下程序：
·國(guó)外實(shí)體的資產(chǎn)和負(fù)債，無(wú)論是貨幣性的還是非貨幣性的，都應(yīng)按期末匯率折算。
·國(guó)外實(shí)體的收益和費(fèi)用項(xiàng)目，應(yīng)按交易發(fā)生日的匯率折算，但當(dāng)國(guó)外實(shí)體以惡性通貨膨脹經(jīng)濟(jì)中的貨幣報(bào)告時(shí)，可以除外。在這種情況下，收益和費(fèi)用應(yīng)按期末匯率折算。
·產(chǎn)生的全部匯兌差額應(yīng)當(dāng)作為權(quán)益項(xiàng)目，直到投資凈額被處置時(shí)為止。在實(shí)際中為便于核算，會(huì)計(jì)處理通常采用近似于實(shí)際匯率的匯率。例如，某一期間的平均匯率，常常用來(lái)折算國(guó)外經(jīng)營(yíng)的收益和費(fèi)用項(xiàng)目。
國(guó)外實(shí)體的財(cái)務(wù)報(bào)表折算中如果來(lái)自以下事項(xiàng)而引起的匯兌差額不能在當(dāng)期確認(rèn)為收益或費(fèi)用，因?yàn)閰R率變動(dòng)對(duì)國(guó)外實(shí)體或報(bào)告企業(yè)在當(dāng)期和未來(lái)所形成的來(lái)自經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的現(xiàn)金流量幾乎沒(méi)有或不直接產(chǎn)生影響。這些事項(xiàng)有：
·按交易發(fā)生日匯率折算收益和費(fèi)用項(xiàng)目，按期末匯率折算資產(chǎn)和負(fù)債；
·折算在國(guó)外實(shí)體中的期初投資凈額所采用的匯率不同于以前反映它時(shí)所采用的匯率；
·國(guó)外實(shí)體中權(quán)益的其他變動(dòng)。

典型試題
1.一個(gè)美國(guó)公司和一家德國(guó)公司在德國(guó)證券交易所購(gòu)買(mǎi)相同的證券并持有1年，在這一年中德國(guó)馬克相對(duì)于美元發(fā)生貶值。相對(duì)于德國(guó)公司的回報(bào)，美國(guó)公司的回報(bào)將

a.變低。
b.變高。
C.不變。
d.無(wú)法確定。
答案：a
解題思路：
a.正確。當(dāng)?shù)聡?guó)馬克相對(duì)于美元貶值，那么美國(guó)公司所得到的回報(bào)相對(duì)變低了。因此，美國(guó)公司的回報(bào)率受匯率的負(fù)面影響，而德國(guó)公司的回報(bào)率不受影響。美國(guó)公司的回報(bào)率低于德國(guó)公司的回報(bào)率。
b.不正確。美國(guó)公司的回報(bào)率受匯率的負(fù)面影響。
C.不正確。美國(guó)公司的回報(bào)率受匯率的負(fù)面影響，而德國(guó)公司的回報(bào)率不受影響。
d.不正確。見(jiàn)題解a。
2.某公司向它現(xiàn)有股東出售一家子公司，股東收到代表他們?cè)谧庸緳?quán)益的新證券，這個(gè)過(guò)程叫
a.清算。
b.剝離。
c.杠桿收購(gòu)。
d.管理層收購(gòu)。
答案：b
解題思路：
a.不正確。清算主要發(fā)生在企業(yè)破產(chǎn)時(shí)。
b.正確。剝離指企業(yè)對(duì)外出售部分資產(chǎn)，例如，向現(xiàn)有股東出售一家子公司。
C.不正確。杠桿收購(gòu)指投資者通過(guò)債務(wù)融資收購(gòu)目標(biāo)企業(yè)。
d.不正確。管理層收購(gòu)指企業(yè)所有權(quán)主要被管理層購(gòu)買(mǎi)。
3.在雙重報(bào)價(jià)的合并要約中，股東會(huì)收到較高的報(bào)價(jià)，假如他們能
a.答應(yīng)在新合并的企業(yè)中購(gòu)買(mǎi)新發(fā)行的債券。
b.答應(yīng)出售給企業(yè)他們目前所有的債券。
C.晚期提交股票。
d.早期提交股票。
答案：d
解題思路：
a.不正確。雙重報(bào)價(jià)的要約設(shè)計(jì)了兩類(lèi)報(bào)價(jià)，收購(gòu)股份和公司債券的發(fā)行或回收沒(méi)有關(guān)系。
b.不正確。參見(jiàn)答案a。
c.不正確。和正確答案相反。
d.正確。在雙重報(bào)價(jià)的要約中，股東早期提交股票就能夠以較高的價(jià)格出售。
4.軟飲料廠商收購(gòu)瓶裝廠是什么例子?

a.橫向兼并。
b.縱向兼并。
C.同類(lèi)兼并。
d.混合兼并。
答案：b
解題思路：
a.不正確。生產(chǎn)軟飲料和生產(chǎn)瓶屬于同一飲料產(chǎn)業(yè)的縱向環(huán)節(jié)。軟飲料廠商收購(gòu)瓶裝廠，這屬于縱向兼并，不屬于橫向兼并。
b.正確。生產(chǎn)軟飲料和生產(chǎn)瓶屬硐一飲料產(chǎn)業(yè)的縱向環(huán)節(jié)。軟飲料廠商收購(gòu)瓶裝廠，這屬于縱向兼并。
c.不正確。軟飲料廠商收購(gòu)瓶裝廠屬于縱向兼并，不屬于同類(lèi)兼并。
d.不正確。軟飲料廠商收購(gòu)瓶裝廠屬于縱向兼并，不屬于混合兼并。

相關(guān)鏈接：
2010年內(nèi)審師考試經(jīng)營(yíng)分析和信息技術(shù)輔導(dǎo)(9)
2010年內(nèi)審師考試經(jīng)營(yíng)分析和信息技術(shù)輔導(dǎo)(10)

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