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第三章 生產與存貨循環(huán)審計

【主要內容】1、業(yè)務循環(huán)性質2、業(yè)務循環(huán)內部控制測評和審計目標3、產品成本審計4、存貨審計
【考試要求】
1、業(yè)務循環(huán)性質。掌握生產與存貨循環(huán)中的主要內部控制措施；熟悉生產與存貨循環(huán)的業(yè)務流程；了解生產與存貨循環(huán)中的主要文件
2、業(yè)務循環(huán)內部控制測評和審計目標。掌握生產與存貨循環(huán)內部控制測評的步驟與方法、審計目標（初級—熟悉）
3、產品成本審計。掌握產品成本審計的方法與內容
4、存貨審計。掌握存貨審計的方法與內容

一、業(yè)務循環(huán)性質

生產與存貨循環(huán)是企業(yè)處理有關生產成本計算和存貨管理等業(yè)務的工作程序的總稱
（一）業(yè)務循環(huán)綜述
業(yè)務流程：1、制訂和批準生產計劃；2、申請和發(fā)出材料；3、生產加工產品；4、存貨成本核算；5、存貨管理；6、產成品銷售出庫；7、存貨的報廢銷核

（二）業(yè)務循環(huán)中的主要文件
本業(yè)務循環(huán)涉及的主要憑證和記錄：生產通知書；領料、發(fā)料憑證；產量和工時記錄；工薪匯總表及工薪費用分配表；材料費用分配表；制造費用分配匯總表；成本計算單；存貨明細賬；存貨盤點報告表
例題：（2004初）下列文件中，屬于在生產和存貨循環(huán)審計中應該審查的文件有：答案cde
a.現金日記賬  b.銀行對賬單  c.生產通知單  d.成本計算單  e.存貨明細賬 

（三）業(yè)務循環(huán)中的內部控制

1、職責分工
職責分工要求：
(1)采購部門與驗收、保管部門相互獨立——防止購入材料不合格
(2)存儲部門與生產或使用部門相互獨立——防止多領材料或存貨被盜
(3)生產計劃的制訂與審批相互獨立——防止生產計劃不合理
(4)產成品生產與檢驗相互獨立——防止不合格產品入庫或售出
(5)存貨的保管與會計記錄相互獨立——防止篡改會計記錄、財產損失
(6)存貨盤點由獨立于保管人員之外的其他部門人員定期進行——保證盤點真實性
例題：（2005初）產成品生產與檢驗相互獨立，是為了防止：答案a
a.不合格產品入庫  b.購入不合格材料  c.篡改會計記錄  d.生產計劃不合理   
例題：（2006初）下列職責分工中，符合生產與存貨業(yè)務循環(huán)內部控制要求的是：答案b
a.采購部門負責驗收原材料  b.計劃部門負責制訂生產計劃 
c.存儲部門負責對存貨進行定期盤點  d.生產車間負責產成品的檢驗   
例題：（2008中）下列職責中，應當相互分離的職責有：答案abcd
a.原材料采購與保管 b.原材料保管與盤點 c.產成品的生產與驗收 d.生產計劃制定與審批 e.原材料的保管與發(fā)出

2、信息傳遞程序控制
（1）授權程序——生產計劃、材料領用、產品驗收入庫、產品出庫等
（2）成本控制——成本計劃、費用預算等
（3）永續(xù)盤存制——總賬與明細帳、存貨賬面結存數與實際庫存數

3、實物控制
貫穿于采購、驗收、存儲、發(fā)貨、生產和報廢等環(huán)節(jié)，具體措施：
（1）限制非授權人員接近存貨
（2）定期盤點，檢查存貨情況
（3）實行保管與記錄嚴格分工
例題：（2004中）下列屬于存貨控制措施的是：答案ace
a．限制非授權人員接近存貨 b．請購單必須經過適當的授權批準 c．定期盤點
d．生產計劃的制訂與審批相互獨立 e．存貨保管與會計記錄相互獨立
例題：（2007初）下列各項中，符合生產與存貨循環(huán)內部控制要求的有：答案ce
a.采購部門負責購入原材料的驗收  b.保管人員負責存貨的盤點   
c.非生產部門負責產成品的檢驗   d.倉儲部門負責永續(xù)盤存記錄的登記   
e.非采購部門負責購入原材料的保管 

二、業(yè)務循環(huán)內部控制測評和審計目標

（一）業(yè)務循環(huán)內部控制測評
1、調查了解生產與存貨內部控制——查閱企業(yè)關于存貨保管、存貨領用、成本會計等制度文件，走訪并實地觀察生產和存貨部門
2、檢查不相容職責的分離情況——職責分工情況
3、抽查部分存貨入庫、出庫業(yè)務，追蹤其業(yè)務處理
4、抽查盤點記錄
5、審查產品生產、成本管理制度執(zhí)行情況
6、審查成本核算和會計入賬環(huán)節(jié)
7、評價生產與存貨業(yè)務內部控制
例題：（2005、2006初、中）下列各項審計程序中，屬于對生產與存貨業(yè)務循環(huán)內部控制測試的有：
答案abe
a．實地觀察倉庫驗收原材料的情況
b．抽查領料憑證上反映的手續(xù)是否齊備
c．編制存貨跌價準備明細表，并與報表、總賬和明細賬核對
d．計算毛利率并分析本期與上期有無明顯變化
e．抽查被審計單位若干月份盤點記錄，檢查盤點程序的合規(guī)性
（二）審計目標
1、生產業(yè)務審計目標
證實產品成本的真實性；證實成本形成的合規(guī)性；證實截至期正確性；證實計價正確性；證實成本處理的正確性
2、存貨業(yè)務審計目標
證實存貨的真實性、所有權與完整性；證實存貨計價正確性；證實存貨采購和銷售業(yè)務的合法性；證實存貨帳務處理和存貨記錄截至期的正確性；證實會計報表中存貨披露的正確性

三、產品成本審計

主要內容：運用分析性復核方法進行總體判斷，抽查成本計算單、檢查成本開支合法性，直接材料、直接人工、制造費用、輔助生產費用歸集和分配正確性，抽查復核產品成本計算正確性。

（一）運用分析性復核方法檢查產品成本總體合理性
1、比較主要產品生產成本和存貨余額——合理性
2、比較產品生產成本總額與單位生產成本——成本合理性
3、比較各期材料和產品成本差異率——是否存在認為調節(jié)成本合存貨余額可能
4、比較近期年度待處理財產損溢——合理性
5、比較近期年度制造費用總額及結構——合理性
6、比較近期年度直接材料費——合理性
7、比較近期年度主營業(yè)務成本總額及單位成本——合理性
8、計算毛利率——合理性
9、比較關聯(lián)企業(yè)和非關聯(lián)企業(yè)交易——是否存在虛構業(yè)務情況
例題：（2007中）下列各項審計程序中，可以用于對產品成本總體合理性進行檢查的有：
答案abc
a.分析比較近期各年度主要產品生產成本的變動情況
b. 分析比較近期各年度產品生產成本總額及單位生產成本的變動情況
c. 計算產品毛利率，分析其變動合理性
d. 抽取部分產品成本計算單，審查直接人工費計算的正確性
e. 對產成品實施監(jiān)盤，確定產成品是否賬實相符

（二）標準成本系統(tǒng)審查
1、審核以前工作底稿對標準成本系統(tǒng)的描述，詢問該系統(tǒng)本年度的主要變化
2、檢查上期工作底稿與本年度的差異賬戶，以此為基礎確定標準成本會計系統(tǒng)確認的差異額?？紤]該差異額是否意味著應對標準成本系統(tǒng)進行修改
3、詢問更新標準成本系統(tǒng)的程序，以確定其在本年度的修正程度
4、實地察看生產、儲存情況
5、隨機抽查產品的標準成本構成
6、審核差異報告
7、評價被審計單位標準成本系統(tǒng)

（三）成本項目的審查
1、直接材料費的審查
從審閱材料和生產成本明細賬開始，抽查相關費用憑證，檢查材料耗用量、計價和材料費分配的真實性、合理性。
審查要點是：
直接材料耗用量——授權情況、耗用量真實性等；
直接材料計價——計價方法一貫性、正確性；計價正確性等；
直接材料費用分配——依據、方法、結果等
2、直接人工費的審查
抽查產品成本計算單——了解人工費用分配標準與計算方法的適當性，計算正確性
比較各期人工費用情況——是否有異動
抽查直接人工費會計記錄——正確性
3、制造費用的審查
審查主要內容：制造費用真實性的審查；制造費用項目合規(guī)性；制造費用會計處理正確性及合理性；制造費用分配帳務處理正確性
4、輔助生產費用的審查
審查主要內容：輔助生產費用歸集與分配

（四）在產品和產成品成本的審查
審查主要內容：在產品結存量；在產品的計價方法；產成品成本（數量與成本計算）
例題：（2005中）審計人員對某企業(yè)產品成本進行審計時發(fā)現該企業(yè)在產品成本中列支了如下內容。其中符合相關規(guī)定的有：答案ce
a．給希望小學捐款50000元
b．向供貨單位支付合同違約金8000元
c．結轉制造費用95000元
d．因火災造成的原材料損失費85000元
e．結轉的輔助生產費用70000元
例題：（2004中）某企業(yè)2004年3月20日產成品a的實際盤存數量為220件，2004年1月1日至2004年3月20日盤點時止，產成品a的完工數量為400件，銷售發(fā)出數量為300件．可以確認該企業(yè)2003年12月31日產成品a的實際數量為：答案c
a．220件 b．320件 c．120件 d．520件
例題：（2006初）審計人員發(fā)現被審計單位將下列項目計入了生產成本，其中違反相關規(guī)定的有：答案bcde
a.車間工人的工資  b.對外投資支出  c.對希望工程的捐款 
d.購置無形資產支出  e.稅收滯納金  
例題：（2008初）下列各項中，被審計單位可以計入產品成本的有：答案abd
a.直接材料  b.制造費用  c.對外捐贈 d.輔助生產費用 e.管理費用
例題：（2008中）下列各項中，屬于產品成本實質性測試程序的有：答案ae
a.對產品成本的總體合理性進行分析性復核
b.審查有關憑證是否經過適當審批
c.檢查不相容職責是否分離
d.詢問被審計單位是否制定成本計劃和費用預算
e.抽查復核產品成本計算的正確性

四、存貨審計

（一）運用分析性復核方法檢查存貨總體合理性
審計人員通常運用存貨周轉率衡量銷售能力、存貨有無積壓。
分析存貨周轉率變動是否存在以下情況：存貨成本項目發(fā)生變動、存貨核算方法變動、存貨儲備減少、存貨控制程序變動、存貨跌價準備計提基礎變動、銷售變動等。
例題：（2004、2006、2007中）審計人員在運用分析性復核方法檢查存貨的總體合理性時，可以使用的指標是：答案c
a．毛利率 b．流動比率 c．存貨周轉率 d．應收賬款周轉率
例題：（2007）審計人員運用分析復核方法檢查存貨總體合理性時應采用的指標是：答案d
a.流動比率 b.應收賬款周轉率 c. 資產負債率 d.存貨周轉率 

（二）存貨監(jiān)盤
對庫存材料的審查是核實其存在性、完整性，鑒別其所有權，并與材料賬核對，證實賬實是否相符。采用抽樣盤點法審查庫存材料，盤點時間一般安排在決算日附近。
例題：（2004中）審計人員對被審計單位進行存貨監(jiān)盤可以達到的審計目標是：答案d
a．證實存貨計價的合理性 b．證實存貨賬務處理的正確性
c．證實存貨采購成本的正確性 d．證實存貨的存在性
主要審查工作：
1、企業(yè)成立材料盤點小組，審計人員參與制訂盤點計劃
2、審計人員現場監(jiān)督材料盤點
3、抽查盤點記錄
4、鑒定材料的所有權
5、驗證材料明細賬余額的正確性
6、核對盤點結果與材料明細賬余額
7、查驗存貨質量
例題：（2005、2006初）在對被審計單位的庫存材料進行監(jiān)盤時審計人員應當：答案abe
a．參與制定盤點計劃
b．到現場監(jiān)督盤點工作的進行
c．自始至終親自參與盤點
d．登記材料盤點記錄
e．注意查驗庫存材料質量
例題：（2006中）下列關于監(jiān)盤的說法中．正確的是：答案be
a．監(jiān)盤是指審計人員親自盤點被審計單位的各種實物資產
b．監(jiān)盤的目的是確定被審計單位以實物形態(tài)存在的資產是否真實存在
c．監(jiān)盤可以證實資產的所有權
d．監(jiān)盤可以證實報表中資產的披露和分類是否正確
e．監(jiān)盤不能驗證資產的完整性

（三）存貨計價的審查
審查主要內容：存貨采購、發(fā)出和截止期
1、材料采購的審查
審查內容：
材料計價——計價方法適應性與一致性，成本構成項目真實性和正確性
材料采購成本——成本構成項目完整性；費用分配比例合理性；成本合規(guī)性和正確性；
計算方法合規(guī)性
在途材料——真實性
材料采購的帳務處理——抽查符合發(fā)票數據的正確性；檢查記帳憑證和原始憑證金額一
致性；抽查總分類賬與明細賬金額是否相等
審查成本差異計算和結轉是否正確
2、存貨發(fā)出的審查
審查主要內容：
（1）生產領用材料——生產計劃、發(fā)出材料計價、是否存在弄虛作假行為
（2）產成品出庫的成本結轉
（3）材料銷售
（4）低值易耗品——采用攤銷方式攤入成本
3、存貨截至期審查
檢查截止到12月31日所購入并已包括在12月31日存貨盤點范圍內的存貨。
抽查決算日前后的購貨發(fā)票和驗收單或入庫單，凡是決算日或決算日前購進的貨物，應檢查其相應采購發(fā)票是否在同期人賬。對于未收到采購發(fā)票的入庫存貨，是否單獨存放并暫估入賬。查明材料有無提前入賬或延期入賬的問題。

（四）存貨跌價準備的審查
審查存貨跌價準備的真實性、轉銷的合理性、會計記錄的完整性、期末跌價準備余額的正確性和披露的正確性
1、取得或編制存貨跌價準備及跌價損失明細表
復核加計該明細表的正確性，并與報表、總賬、明細賬核對相符。
2、審查存貨跌價準備計提合理性——計提依據、方法合理性和一致性
3、期后售價的審查
抽查部分計提存貨跌價準備的項目．檢查其決算日后銷售價格是否低于存貨原始成本。
4、對存貨跌價準備進行分析性復核
審查前后各期存貨跌價損失有無異常變動，是否存在利用跌價損失人為調節(jié)成本費用的情況。
5、核對相關會計科目
將存貨跌價損失發(fā)生額與“存貨跌價準備”科目相結合進行核對，檢查存貨跌價準備和跌價損失的賬務處理是否正確。
6、審查存貨在會計報表中披露的正確性